Леонид Фридкин

Блог

© 2015  «Леонид Фридкин Блог» Сайт создан на Wix.com

  • Леонид Фридкин

В области стандарта мы впереди планеты всей


Пока в других странах регуляторы вразнобой определяют учетную классификацию и налоговые последствия операций с криптовалютами, белорусский Минфин постановлением от 06.03.2018 № 16, утвердил Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Цифровые знаки (токены)» (НСБУ № 16).

Исходных подсказок у авторов стандарта было немного. За рубежом до сих пор нет единодушия с правовыми дефинициями и учетными особенностями операций с цифровыми активами. В приложении 2 к Декрету от 21.12.2017 № 8 «О развитии цифровой экономики» цифровой знак (токен) определяется как «запись в реестре блоков транзакций (блокчейне), иной распределенной информационной системе, которая удостоверяет наличие у владельца цифрового знака (токена) прав на объекты гражданских прав и (или) является криптовалютой». Кроме того, в подп. 3.4 Декрета оговорено, что для целей бухгалтерского учета возникшие (добытые) в процессе майнинга или приобретенные иным способом токены признаются активами, но не уточняется, как эти активы классифицировать. Этот вопрос как часть порядка бухучета операций операторами криптоплатформ и обмена криптовалют, а также иным и организациями, осуществляющими деятельность с использованием токенов, было поручено решить Минфину.

Результатом выполнения этого поручения и стал НСБУ № 16. Он определяет порядок формирования в бухгалтерском учете информации о цифровых знаках (токенах) и обязательствах, возникающих при размещении собственных токенов перед их владельцами.

Кто когда есть кто

Полученные организацией токены принимаются к бухгалтерскому учету в зависимости от способа их получения и предполагаемого назначения как финансовые вложения, товары или готовая продукция.

Так, токены, приобретенные для осуществления удостоверяемых ими прав отражаются в бухучете как финансовые вложения – долгосрочные, если срок обращения токенов превышает 12 месяцев с даты их размещения, или краткосрочные, если срок обращения токенов не превышает 12 месяцев с даты их размещения. При этом делаются записи:

Д-т сч.сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения» или 58 «Краткосрочные финансовые вложения» – К-т сч.сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы») и др. счетов.

Очевидно, в остальном для цифровых знаков не действуют правила, предусмотренные Инструкцией о порядке раскрытия информации и представления бухгалтерской отчетности о финансовых инструментах и Инструкцию по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164. Так что об учете по справедливой стоимости, переоценке и классификации предназначенных для торговли и удерживаемых до погашения пока говорить не приходится.

Вместо этого токены, приобретенные для последующей реализации, согласно НСБУ № 16 будут учитываться как товары записью:

Д-т сч. 41 «Товары» – К-т сч.сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» и др.

Токены, полученные в качестве вознаграждения за оказанные услуги в соответствии с законодательством (за исключением вознаграждения за верификацию совершения операций в реестре блоков транзакций (блокчейне), могут квалифицироваться как финансовые вложения или товары – в зависимости от целей их последующего использования. Поэтому при этом возможны записи:

Д-т сч.сч. 06, 58, 41 – К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Токены, возникшие (добытые) в результате деятельности по майнингу или полученные в качестве вознаграждения за верификацию совершения операций в реестре блоков транзакций (блокчейне) или полученные в результате деятельности по майнингу) НСБУ № 16 признает готовой продукцией. При этом должна быть сделана запись:

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» – К-т сч. 20 «Основное производство».

Таким образом, по мнению Минфина, майнинг можно считать производственной деятельностью (что неудивительно при такой энергоемкости), "добытые" в ходе этой деятельности криптовалюты (токены) – продукцией, а приобретенные для перепродажи криптовалюты – товаром. Это весьма спорная позиция: обычно главными признаками товаров, готовой продукции и иных активов, относящихся для целей бухучета к запасам, являются способность удовлетворять определенные производственные или личные потребности и материально-вещественная форма. Ни того, ни другого в токенах нет.

Если в ряде стран токены и приравниваются к товарам, то исключительно для целей обложения НДС. Но у нас вопрос налогообложения пока не стоит. Но возможность учета токенов на счетах 41 и 43 заставляет серьезно усомниться в экономической обоснованности льготирования операций с ними, предусмотренного Декретом № 8. Полагаю, со временем такой учетный подход еще аукнется, особенно когда какие-нибудь компетентные органы обратят внимание на суммы, которые кое у кого образуются на счетах 90 и 91 по операциям с цифровыми активами..

Собственные токены, созданные организацией для размещения, к бухгалтерскому учету этой организации (хочется назвать ее эмитентом, но Декрет № 8 не велит) согласно НСБУ № 16 не принимаются. надо полагать, в случае выкупа, такие токены тут же придется аннулировать в связи с совпадением обязанного лица и держателя обязательства в одном лице.

Стоимость денежных средств, электронных денег, токенов другого вида, привлеченных от первых владельцев в результате размещения собственных токенов, отражается записями:

Д-т сч.сч. 06, 41, 58, 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», и др. – К-т сч.сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (в зависимости от срока обращения токенов – менее или более 12 месяцев с даты их размещения).

Сумма обязательств, возникающих при безвозмездной передаче собственных токенов, отражается записью:

Д-т сч. 90, субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» – К-т сч.сч. 66 или 67.

Учетная оценка

Токены в соответствии с НСБУ № 16 принимаются к бухгалтерскому учету организации по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость приобретенных токенов, принятых к бухгалтерскому учету по счетам 06, 41, 58, принимается равной стоимости их приобретения (стоимости обмененных на них токенов другого вида), увеличенной на сумму операционных затрат.

Исключение составляет случай безвозмездного получения токенов. Здесь первоначальная стоимость токенов, учитываемых на счетах 06, 41, 58, принимается равной стоимости, определенной с использованием установленных в положении об учетной политике организации методов, обеспечивающих надежную учетную оценку токенов, увеличенной на сумму операционных затрат.

При этом операционными считаются затраты, непосредственно связанные с получением и размещением токенов.

В НСБУ № 16 не уточнятся, какую учетную оценку токенов считать надежной. В мировой практике, в т.ч. в МСФО, наиболее надежной считается справедливая стоимость – если она, в свою очередь, может быть достаточно достоверно определена. Но авторы стандарта решили не толкать бухгалтеров на скользкую дорожку переоценки токенов по справедливой стоимости. Это весьма предусмотрительно. Пока довольно туманно выглядят перспективы рынка, на цены которого можно ориентироваться, чтобы определить сумму, за которую можно произвести обмен токенами или выполнить расчет по обязательству между осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами. С одной стороны, заниматься дооценкой-уценкой токенов при нынешнем уровне волатильности мирового криптовалютного рынка, занятие не из легких, сулящее непрерывное ралли финансовых результатов. Но, с другой стороны, оставляя вопрос переоценки токенов практически на усмотрение субъектов хозяйствования, авторы стандарта открывают им весьма комфортную лазейку для разнообразных манипуляций.

Первоначальная стоимость токенов, возникших (добытых) или полученных в результате деятельности по майнингу, принимается равной их фактической себестоимости, включающей связанные с осуществлением этой деятельности прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты за отчетный период.

Если в отчетном периоде в результате майнинга токены не возникли (не были добыты) или не получены, то связанные с осуществлением майнинга прямые затраты, а также распределяемые переменные косвенные затраты за отчетный период списываются записью:

Д-т субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – К-т сч. 20.

Иными словами, бесплодные усилия принесут майнеру прямые убытки, которые, кстати, не уменьшат налогооблагаемую прибыль, если таковая имеется.

Аналитический учет токенов, возникших (добытых) или полученных в результате майнинга, может вестись по учетным ценам, определяемым в порядке, установленном в положении об учетной политике организации. Поскольку более точных указаний в законодательстве нет, то здесь возможны любые решения. Самое простое – отражать токены по фактической себестоимости, т.е., исходя из документально подтвержденных затрат, связанных с майнингом. Впрочем, если «добытые» токены считаются готовой продукцией, то кто-нибудь, вероятно, попытается совместить нормы НСБУ № 16 и главы Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133. Тогда можно попытаться отражать «добытые» токены по отпускным ценам, а то и плановой или нормативной себестоимости. Тогда вполне гармонично выглядит определение отклонений фактической себестоимости токенов от их стоимости по учетным ценам, относящиеся к выбывшим в отчетном периоде и оставшимся в организации на конец отчетного периода токенам. Для этого:

- складывается сумма отклонений, приходящаяся на остаток токенов на начало отчетного периода, и сумма отклонений, относящаяся к токенам, возникшим (добытым) или полученным в отчетном периоде (далее – первый итог);

- складывается стоимость остатка токенов по учетным ценам и стоимость возникших (добытых) или полученных по этим же учетным ценам токенов в отчетном периоде (далее – второй итог);

- рассчитывается процент отклонений фактической себестоимости токенов от их стоимости по учетным ценам (далее – процент) путем деления первого итога на второй итог;

- определяются с использованием процента суммы отклонений, подлежащие оставлению на счете 43 и списанию с этого счета дополнительной или сторнировочной записью:

Д-т сч. 90, субсч.т 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» – К-т сч. 43.

Последующая учетная оценка токенов осуществляется на отчетную дату путем сопоставления по каждой единице или группе токенов первоначальной стоимости и чистой стоимости реализации, определяемой в соответствии с учетной политикой организации. На величину разницы между чистой стоимостью реализации и первоначальной стоимостью, если последняя выше первой, создается резерв под снижение стоимости токенов.

Чистая стоимость реализации определяется здесь как сумма денежных средств, которая была бы получена в случае реализации токенов в текущих рыночных условиях, рассчитываемая по каждой единице или группе токенов как разница между ожидаемой ценой реализации и ожидаемыми расходами на их реализацию.

При этом в бухучете делаются следующие записи:

Переводим ICO через бухгалтерскую дорогу

Размещением цифровых знаков (токенов) признается совершение гражданско-правовых сделок либо иных юридически значимых действий, направленных на передачу цифровых знаков (токенов) их первым владельцам на условиях, определенных лицом, создавшим через резидента ПВТ такие токены, в т.ч.исле в целях привлечения от первых владельцев белорусских рублей, иностранной валюты, электронных денег или токенов другого вида (п. 7 приложения 2 к Декрету № 8). Это и есть то самое ICO (Initial coin offering), в котором некоторые энтузиасты видят светлое будущее глобальных и наших местных инвестиционных процессов. В бухучете размещение юридическими лицами созданных ими токенов приводит к возникновению обязательства перед владельцами этих токенов (подп. 3.4 Декрета № 8).

Обязательства, возникающие при возмездном размещении собственных токенов перед владельцами этих токенов, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, равной стоимости полученных организацией активов, а возникающие при безвозмездном размещении – в сумме признанных расходов, равной стоимости неполученных организацией активов.

Таким образом, о номинальной стоимости и эмиссионном доходе в стандарте речи нет, поскольку Декрет ; 8 тщательно ограждает цифровой мир от правил, принятых на рынке ценных бумаг, а заодно и от действующих там мер ответственности.

Пора прощаться

Признание токенов прекращается в связи с прекращением прав организации на получение удостоверяемых токенами объектов гражданских прав, отчуждением их другому лицу и по иным основаниям, установленным законодательством.

При этом в бухучете делаются следующие записи:

Признание обязательства прекращается в связи с его погашением, передачей его другому лицу и по иным основаниям, установленным законодательством.

Стоимость активов, переданных для погашения обязательства, при его прекращении в связи с его погашением, отражается записью:

Д-т сч.сч. 66, 67 – К-т сч.сч. 41, 51, 52, 55 и др. счетов.

Разница между стоимостью обязательства, числящегося в бухгалтерском учете на дату прекращения признания, и стоимостью активов, переданных для погашения обязательства, отражается на счете 91 (субсчета 91-1 «Прочие доходы», 91-4 «Прочие расходы»).

Стоимость обязательства при прекращении его признания в связи с его передачей другому лицу отражается записью:

Д-т сч.сч. 66, 67 – К-т сч.сч. 62, 76 и др. счетов.

Напомню, согласно подп.4.4 Декрета № 8, юридическое лицо, создавшее и разместившее собственный токен через резидента ПВТ, обязано удовлетворять требования владельца токена, обусловленные при его создании и размещении. При этом не допускается отказ от удовлетворения требований владельца токена со ссылкой на отсутствие основания обязательства либо на его недействительность. Так что просто списать обязательство в убыток или за счет иных источников, а потом сделать вид, что никто никому ничего не должен, не получится.

Только для резидентов ПВТ

Согласно Декрету № 8 организации-резиденты ПВТ могут оказывать услуги, связанные с созданием и размещением цифровых знаков (токенов) с использованием сети Интернет, включая услуги по продвижению цифровых знаков (токенов). В таких случаях стоимость токенов, созданных резидентом ПВТ, отражается у последнего по дебету забалансового счета 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение», а стоимость размещенных при этом токенов, – по кредиту счета 002.

Стоимость токенов, полученных резидентом ПВТ, от клиента (третьего лица) для их реализации в интересах клиента (третьего лица), а также приобретенных в его интересах, – по дебету забалансового счета 004 «Товары, принятые на комиссию», а стоимость реализованных при этом токенов – по кредиту счета 004.

Порядок оценки токенов, учитываемых на забалансовых счетах 002 и 004, устанавливается в положении об учетной политике организации.

Отчетность

В балансе, отчете о прибылях и убытках и остальных формах отчетности результаты операций с токенами отражаются в том же порядке, что и с иными активами, обязательствами, доходами и расходами. Все особенности будут отмечаться только в примечаниях к бухгалтерской отчетности. Соответствующие поправки вносятся в национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность» и «Консолидированная бухгалтерская отчетность», утв. утв. постановлениями Минфина от 12.12.2016 № 104 и от 30.06.2014 № 46.

Так, у организаций, осуществляющих хозяйственные операции с использованием токенов, должна раскрываться следующая информация:

- состав токенов по их видам на конец предыдущего года и отчетного периода;

- первоначальная стоимость токенов, показанных в бухгалтерской отчетности по чистой стоимости реализации, на конец предыдущего года и отчетного периода;

- суммы резервов под снижение стоимости токенов на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы таких резервов, созданных в отчетном периоде, с выделением сумм увеличения созданных в предыдущих периодах резервов, суммы восстановленных в отчетном периоде резервов, а также обстоятельства, обусловившие восстановление данных резервов в отчетном периоде;

- суммы обязательств, возникших при размещении собственных токенов перед владельцами этих токенов, на конец предыдущего года и отчетного периода.

Такая же информация должна раскрываться в примечаниях к консолидированной бухгалтерской отчетности. При этом суммы обязательств, возникших при размещении собственных токенов перед их владельцами, на конец предыдущего года и отчетного периода раскрываются с выделением сумм обязательств, возникших при совершении внутригрупповых операций.

***

Самое впечатляющее новшество НСБУ № 16: стандарт разрешает участникам хозяйственной операции с использованием токенов составлять первичный учетный документ, подтверждающий совершение этой операции, на основании соответствующих записей в реестре блоков транзакций (блокчейне), иной распределенной информационной системе и (или) данных о сделках (операциях), совершенных в системе операторов криптоплатформы или с этими операторами, а также иных источников информации. О таком либерализме остальным субъектам хозяйствования остается только мечтать. Впрочем, по сути, речь идет просто о составлении бухгалтерской справки, в целом отвечающей требованиям ст. 10 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» со всеми названными в ней реквизитами. Особенность лишь в том, что записи в блокчейне к такой справке невозможно приложить. Так что контролирующим органами еще придется научиться проверять достоверность совершения таких операций (например, для целей применения Указа от 23.10.2012 г. № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» Но это понадобится еще не скоро.

#токен #финанслвыевложения #товар #готоваяпродукция #майнинг #затраты #блокчейн #Декрет8 #Национальныйстандаратпобухучету

Просмотров: 165