Министерство по налогам и сборам письмом от 21.01.2022 № 3-1-8/00179 разъяснило, как различать услуги, при оказании которых теперь не применяется упрощенная система налогообложения, и работы, для которых этот особый налоговый режим пока доступен.
Законом от 31.12.2021 № 141-З индивидуальным предпринимателям, оказывающим услуги, с 2022 года запрещено применять упрощенную систему налогообложения (УСН). Исключение пока сделано для ИП, осуществляющих туристическую деятельность, деятельность в сфере здравоохранения, сухопутного транспорта, в области компьютерного программирования, услуги по общественному питанию. Право на применение УСН сохраняется только для них, а также для индивидуальных предпринимателей, выполняющих работы и соблюдающих иные условия применения УСН, предусмотренные главой 32 НК.
Термины гражданского права и других отраслей права, используемые в НК, применяются в тех значениях, в каких они используются в этих отраслях права, если иное не установлено НК (п. 1 ст. 13 НК). В частности, целей налога при УСН, термины «работа» и «услуга» определяются в значениях, предусмотренных в подп. 2.21 и 2.30 п. 2 ст. 13 НК:
● работа – деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (подп. 2.21 п. 2 ст. 13 НК).
● услуга – деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности либо по ее завершении (подп. 2.30 п. 2 ст. 13 НК).
Таким образом, отличие работы от услуги для целей налогообложения заключается в том, что при выполнении работы ее результаты имеют овеществленный (материальный) характер, а оказание услуги заключается в деятельности (действиях) исполнителя, которая не предполагает передачу материального результата. По договору оказания услуг заказчик оплачивает исполнителю деятельность как таковую, а не ее результат.
Например, оплачивается оказание услуг репетитора, а не результат их оказания – успешная сдача тестирования.
Также для целей налогообложения термины по отдельным видами услуг применяются в значениях, предусмотренных п. 2 ст. 13 НК.
Необходимо также учитывать, что для целей главы 32 НК сдача в аренду (лизинг) имущества признается услугой (п. 5 ст. 326 НК).
Согласно статьям 656 и 657 ГК по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику в установленный срок, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (уплатить цену работы).
Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. При этом, статья 667 ГК прямо определяет возможность выполнения работы из материала заказчика, и не переквалифицирует при этом договор подряда в договор оказания услуг.
Согласно позиции Минстройархитектуры и в силу положений Закона от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» возведение, реконструкция и ремонты (как текущие, так и капитальные) определены как работы, а не как услуги, ввиду наличия факта передачи результата работ и вне зависимости от того, из чьих материалов они выполняются.
Характер и особенности осуществления строительной деятельности (независимо от того, что это за работы – возведение, реконструкция или ремонт) имеют материально выраженный результат, который подлежит приемке в рамках исполнения договора подряда.
К услугам, оказываемым при осуществлении строительной деятельности, относятся лишь инженерные услуги (в т.ч. услуги технического надзора), услуги авторского надзора, услуги испытательных лабораторий, услуги по обследованию зданий и иные аналогичные услуги.
Таким образом, если результатом деятельности ИП является изготовление или переработка изделий (вещи) либо выполнение другой работы с передачей ее материального результата заказчику в рамках исполнения соответствующего договора подряда, при этом независимо от того, чьи материалы использовались для выполнения работы, то результат такой деятельности ИП для целей налогообложения следует классифицировать как работу.
В том случае, если условиями договора предусматривается осуществление деятельности и оплата заказчиком исполнителю деятельности как таковой, а не результата этой деятельности, то такую деятельность индивидуального предпринимателя для целей налогообложения следует классифицировать как услугу.
В письме подчеркивается, что, исходя из положений абз. 1 п. 2 и п. 3 ст. 324 НК, если индивидуальный предприниматель относится к ИП, указанным в п. 2 ст. 324 НК*, то такой плательщик не вправе применять УСН в отношении всей предпринимательской деятельности.
Например, ИП в январе 2022 г. оказывает услуги такси с использованием электронного сервиса. При этом он заключает с компанией «Uber ML B.V.» соглашение, согласно которому получает возможность посредством электронного сервиса искать, получать и выполнять заказы на перевозку пассажиров автомобилями- такси. За оказанные ему компанией «Uber ML B.V.» услуги ИП уплачивает сервисный сбор, а компания перечисляет ИП стоимость услуг по перевозке, оплаченных в безналичном порядке пассажирами. Кроме того, заключается договор, по которому ИП оказывает компании ««Uber ML B.V.» информационные и рекламные услуги, которые в целях налогообложения классифицируются как услуги. В итоге с января 2022 г. ИП не вправе применять УСН в отношении всей своей предпринимательской деятельности, включая перевозки пассажиров в такси.
*****
В приложениях к письму приведены примеры деятельности, классифицируемой для целей налогообложения как работы и услуги. К последним отнесены почти все виды «беловоротничковой» деятельности: аудиторские, бухгалтерские, консультационные, маркетинговые, рекламные юридические, управленческие услуги. То есть все то, что еще недавно считалось важным и нужным для дальнейшего развития экономики и, особенно, малого и среднего предпринимательства. Надо полагать, увеличение налогов с этой деятельности втрое очень поспособствует такому развитию...
*) Речь идет об ИП, которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения, потому что осуществляют названные в п.2. ст. 324 НК виды деятельности:
- производящие подакцизные товары;
- реализующие (в том числе по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным гражданско-правовым договорам) ювелирные и другие бытовые изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней;
- реализующие имущественные права на средства индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг (фирменные наименования, товарные знаки и знаки обслуживания, географические указания и другое);
- являющиеся резидентами СЭЗ, специального туристско-рекреационного парка "Августовский канал", ПВТ, Китайско-Белорусского индустриального парка "Великий камень";
- сдающие в аренду (лизинг), предоставляющие в иное возмездное пользование капитальные строения (здания, сооружения), их части, не находящиеся у них на праве собственности (общей собственности), хозяйственного ведения, оперативного управления;
- являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности);
- осуществляющие операции (деятельность) с цифровыми знаками (токенами) по их приобретению (добыче, получению), отчуждению (передаче, размещению, использованию), иные чем отчуждение (приобретение) токенов за белорусские рубли, иностранную валюту, электронные деньги и обмен их на иные токены;