Изучать практику применения пункта 4 статьи 33 НК – исключительно увлекательное занятие. Особенно интересно наблюдать, как новыми методами выявляются старые схемы, которые на момент применения и за грех не считались. Впечатляет как аргументация сторон, приводящих доказательства виновности-невиновности по ходу дела, так и окончательные выводы по этим делам.
Вот несколько новых примеров.
История 1. Наследники по кривой (дело № 156ЭАП2179 от 30.03.2022)
В ходе камеральной проверки ООО «Г», проведенной в прошлом году за 2017 - 2020 гг., налоговики сделали вывод, что обществом необоснованно применены налоговые преференции, установленные Декретом от 07.05.2012 № 6 «О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности».
По мнению проверяющих, ООО «Г» было создано с целью фактического продолжения финансово-хозяйственной деятельности ООО «Р», утратившего право на применение льгот, установленных Декретом № 6, по истечении 7 лет с момента его регистрации. А потому налоговики воспользовались нормой абз. 3 п. 4 ст. 33 НК, дающей право на корректировку налоговой базы, и доначислили обществу 150 тыс. руб. налога на прибыль плюс 20,7 тыс. руб. пеней.
ООО «Г» с таким решением не согласилось и обратилось в суд. Пытаясь доказать добросовестность компании, ее представители отмечали, что общество вело бухучет и составляло отчетность без искажений, все хозяйственные операции реально совершались, ничего искусственного в них не наблюдалось. ООО самостоятельно исполняло свои налоговые обязательства, имело достаточные трудовые и материальные ресурсы для ведения своей деятельности. За что же корректировать налоговых обязательства?
Напомню, согласно подп. 1.1 Декрета № 6 коммерческие организации, зарегистрированные на территории средних, малых городских поселений, сельской местности и осуществляющие там производственную деятельность, в течение 7 календарных лет со дня госрегистрации освобождаются от налога на прибыль с прибыли от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства. Воспользоваться этой льготой не вправе коммерческие организации, созданных после 1.08.2016 г. в результате реорганизации в форме выделения, разделения или слияния, а также компаний, реорганизованных после указанной даты путем присоединения к ним других юрлиц.
В данном случае ООО «Г» было зарегистрировано 11.07.2017 г., а его основным видом деятельности значилась упаковка товаров. Однако, с момента своей регистрации общество не создавало новых производств и рабочих мест, а всего лишь приняло «эстафету» ООО «Р» – на тех же производственных площадях и оборудовании, с теми же работниками. Фактически производственные мощности обеих компаний находились на одной территории и по единому адресу. К тому же единственным заказчиком услуг по фасовке у них была одна и та же организация – ООО «Э», учредитель и руководитель которой – г-н Т. – совершенно случайно оказался одновременно учредителем ООО «Р» и «Г».
Собирать доказательства сегодня можно не выходя из кабинета. По налоговым декларациям ООО «Р» сотрудники МНС быстро заметили, что после утраты в 2017 г. оснований для льгот по Декрету №6, у компании снизилась выручка в целом. После этого несложно уточнить, что в общей сумме упала доля именно доходов от льготировавшихся услуг по фасовке. А из сопоставления динамики штатного состава обоих обществ стало очевидно, что персонал ООО «Г» преимущественно формировался за счет работников ООО «Р». В придачу из данных АИС «Учет счетов-фактур» налоговики выяснили, что заказчик предоставил в аренду ООО «Г» то самое фасовочное оборудование, которое ранее арендовало ООО «Р».
Попытка предпринимателей доказать, что ООО «Г» создавалось лишь для невинного разделения бизнеса на два отдельных направления (упаковка и перевозка), оказалась тщетной. Все судебные инстанции согласился с налоговиками в том, что две компании, будучи взаимозависимыми лицами, создавали не новое производство и новые рабочие места, а только формальные условия для пролонгации установленных Декретом № 6 льгот.
Утешаться придется лишь тем, что до уголовного дела по ч. 2 ст. 243 УК не дошло, поскольку в действиях должностных лиц ООО «Г» не обнаружилось «умысла на совершение преступного деяния в виде уклонения от уплаты налогов». То есть, налоговики и суд признают, что целью создания фирмы было необоснованное получение налоговых льгот, вместо конкретной разумной хозяйственной (деловой) цели. Но умышлял это лиходейство не руководители фирмы, а некто иной. Ловить которого контролерам недосуг. Что, впрочем, не помешало корректировке налоговых обязательств ООО, попытавшегося унаследовать льготы другой компании...
История 2. (дело № 155ЭАП21172 от 23.03.2022)
Ничто так не возбуждает вдохновение у проверяющих, как запутанные многоходовочки с передачей неиспользуемых активов и переменой лиц в обязательствах. Если немного покопаться в бухгалтерских документах и творчески применить нормы законодательства, результат почти всегда гарантирован.
Например, в ходе выборочной проверки ОАО «М» в поле зрения налоговиков попала покупка обществом в 2019 году у ООО «С» бывшего в употреблении фургона-рефрижератора RENAULT М180 за 40,9 тыс. руб., в том числе НДС по ставке 20% на 6,8 тыс.руб.
Продавец выставил покупателю ЭСЧФ, тот принял налог к вычету. Оплата за автомобиль произведена путем зачета взаимных требований, о чем свидетельствовал акт взаимозачета.
С тех пор машина числилась на балансе ОАО, но так и не была введена в эксплуатацию, хотя ничто не указывало, что она находится в ремонте. А потому налоговики заподозрили, что документальное оформление приобретения автомобиля осуществлялось с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде незаконно полученных налоговых вычетов по НДС.
При этом контролеры ссылались на нормы Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26, и Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50. Из них, по мнению налоговиков, вытекало, что автомобиль следовало принять к бухучету в качестве основного средства после регистрации в органах ГАИ перехода права собственности на транспортное средство. Стало быть, если проводки Д-т 01 - К-т 08-1 не обнаружилось, что-то не так. Но такая логика вызвала у суда смутные сомнения: ведь действующее законодательство не связывает обязанность отражать в бухучете факт приобретения транспортного средства с моментом его госрегистрации. По крайне мере в Положении о порядке государственной регистрации и государственного учета транспортных средств, снятия их с учета и внесения изменений в документы, связанные с государственной регистрацией транспортных средств, утв. постановлением Совмина от 31.12.2002 № 1849. Ничего подобного нет.
Но у проверяющих нашлись другие аргументы. Они подняли заключенные ОАО в 2018 - 2019 гг. сделки со взаимозависимыми лицами по приобретению у них различного оборудования (упаковочной машины, печи с косвенным тепловым циклом, линии для производства багета) и обнаружили, что все эти объекты, как и и злополучный автомобиль, так и не были введены в эксплуатацию. Отсюда бы сделан вывод, что все сделки совершались без намерения вести реальную предпринимательскую деятельность, а их документальное оформление производилось с единственной целью – получить необоснованную экономической выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы и причитающихся налогов. По мнению проверяющих в результате отражения в бухучете таких сделок между взаимозависимыми лицами «создавалась искусственная видимость соответствия хозяйственных операций требованиям законодательства, что позволило обществу минимизировать свои налоговые обязательства». В итоге было решено взыскать с ОАО 6,8 тыс. рублей НДС, 81,4 тыс. налога на прибыль и 13,9 тыс. рублей пени.
Объяснить покупку автомобиля необходимостью обновления автопарка представителям ОАО не удалось – ведь фактически он так и не использовался. С остальным оборудованием
Итак, в 2019 г. ОАО купило у ООО «С» помянутую выше печь за 1076,2 тыс. руб. (в т.ч. НДС в сумме 179,4 тыс. руб.). Часть этой суммы (625,9 тыс. руб.) была оплачена деньгами, а на оставшиеся 450, тыс. руб. между продавцом и покупателем были заключены 75 договоров уступки права требования. Интересно, что в бухучете ОАО «М» дебиторская задолженность должников по этим договорам висела с 2014 года и не была взыскана с тех пор до момента заключения договоров уступки требования. При этом, по данным ИМНС, на момент заключения названных договоров ряд должников уже не работали в течение 24 месяцев, иные находились в стадии ликвидации. На дату окончания проверки 20 таких должников были ликвидированы и исключены из ЕГР.
Кстати, все это время оборудование находилось на складе ОАО, хотя документы, подтверждающие факт его хранения в ходе проверки представлены не были.
В дальнейшем между ОАО «М» продало печь за 1 087 тыс. рублей ООО «Б», которое внесло ее в качестве неденежного вклада в уставный фонд ООО «Т», которое внесено ее в уставный фонд ООО «С». В конце концов печь продали российскому АО «А», у которого, она, возможно, обрела покой.
Разобравшись с приключениями печи, проверяющие не поленились выяснить, что ООО «Т» и «Б» имели доли в уставном фонде ООО «С», ООО «Т» числилось одним из акционеров ОАО «М». В свою очередь, одним из учредителей ООО «В» (новый должник ОАО «М») по состоянию на 06.07.2020 являлось ООО «Б». Совокупность таких связей с обстоятельствами приобретения и оформления передачи оборудования, в том числе печи, позволила налоговикам сделать вывод, что ОАО «М» оформляло покупку этого имущества у компании, имеющей признаки взаимозависимости с проверяемым лицом, а также с покупателем и новым дебитором. А все хозяйственные операции по приобретению обществом оборудования осуществлялись с целью искажения налоговой базы в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде неполной уплаты налога на прибыль.
Также суд отклонил попытку ОАО добиться включения в состав внереализационных расходов выбывшей дебиторской задолженности на сумму 450,3 тыс. руб. по заключенным с ООО «С» договорам уступки требования.
Дело в том, что согласно п. 5 ст. 33 НК, при наличии оснований, указанных в пункте 4 этой же статьи, налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате налога определяются исходя из фактических сведений об объектах налогообложения, и (или) фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций, и (или) имеющихся данных об их совершении при возможности их установления. При этом корректировка налоговой базы плательщика по итогам проверки производится таким образом, как если бы плательщик не допустил нарушений законодательства.
В данном случае, как указано в акте налоговой проверки покупная стоимость приобретенной у ООО «С» печи включена обществом в состав затрат, учитываемых при налогообложении и списана на фактически реализованные товары во 2-м квартале 2019 г. в сумме 1049,6 тыс. руб., а в бухучете была сделана запись Д 91 – К 01).
Поскольку согласно п. 3 ст. 169 НК при определении прибыли принимаются затраты, приходящиеся на фактически реализованные товары (работы, услуги), рассчитанные на основе данных бухучета, сумма покупной стоимости приобретенной обществом печи подлежала исключению из состава затрат, учитываемых при налогообложении прибыли за 2019 год (2-й квартал) в размере 1049,6 тыс. руб.
В то же время, налоговики произвели корректировку в сторону увеличения суммы доходов от внереализационных операций за 2019 год, 1-3 кварталы 2020 г. на основании п. 1, подп. 3.7 ст. 174 НК. При этом внереализационные расходы изменены на разницу между суммами, поступившими на счет ОАО «М» от покупателей (новых должников) за реализованное оборудование, и суммами, перечисленными ОАО «М» на расчетные счета поставщиков данного оборудования – в качестве внереализационных расходов.
По мнению налоговиков и суда, юридически значимые действия по отражению фактов возникновения дебиторской задолженности и её погашению на основании договоров уступки требования следует расценивать в качестве отдельных хозяйственных операций. При корректировке налоговой базы плательщика на основании п. 5 ст. 33 НК корректировке подлежат сведения о тех хозяйственных операциях, отражение которых в бухучете признается налоговым органом недостоверным. А поскольку в отношении указанных ОАО хозяйственных операций по отражению дебиторской задолженности и её погашению в связи с заключением договоров уступки требования такого вывода налоговики не делали, то суд согласился с доначислением именно той суммы налога на прибыль (81,4 тыс. руб.), которую указали налоговики.
История 3. Кто не спрятался, тот и виноват
В ходе проверки того же ОАО «М» был в «довесок» выявлен факт переоформления одного из сотрудников компании индивидуальным предпринимателем, применяющим «упрощенку». Разумеется, налоговики не могли пройти мимо столь банальной схемы. Благо все нужные доказательства были аккуратно разложены по папочкам.
По результатам проверки налоговики сочли, что заключенный между ОАО «М» и ИП Г. «гражданско-правовой договор фактически прикрывал трудовой договор с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента». А потому обществу доначислили 22 тыс. руб. подоходного налога – на основании тех же пунктов 4 и 5 ст. 33 НК.
Попытка оспорить это решение в суде было заведомо безнадежным.
Во-первых, договор с Г., как с «ипэшником», был заключен в октябре 2018 г. сразу после расторжения с ним же трудогового контракта, действовавшего с 4.05.2015. Во-вторых, было очевидно, что Г оказывал услуги по юридическому адресу общества в его рабочее время с предоставлением рабочего места, средств труда и т.д.. причем объем и перечень обязанностей при оказании услуг для общества никак не отличались от его трудовых обязанностей по ранее действовавшему трудовому контракту. Тем не менее, вознаграждение Г как «ипэшника» почему-то было на 96,4% больше, чем его зарплата в бытность штатным работником. Ну и, разумеется, «ипэшник» Г применял упрощенную систему налогообложения – как же иначе.
В итоге суд, не получив «разумного экономического обоснования необходимости заключения с ИП Г. гражданско-правового договора», оставил все предыдущие решения в силе, а кассационную жалобу ОАО – без удовлетворения.
Остается лишь добавить, что в данном случае нормы п. 4 ст. 33 НК были применены задним числом – к событиям тех вегетарианских времен, когда всяческие «консильери» на каждом углу втюхивали наивной публике схему «меняем штатного работника на ИП с УСН». и необходимость тут была одна – сэкономить на подоходном налоге и ФСЗН, что никак не скрывалось. Теперь имеем, то, что имеем: доначисление отдельным невезучим компаниям налогов и штрафы за «не запрещенные законодательством» схемы, а также поголовное лишение ипэшников права применять УСН по большинству видов услуг…