Одно из главных новшеств в контрольной (надзорной) деятельности, установленных Указом № 376, – замена плановых проверок выборочными. Они будут назначаться с учетом критериев оценки степени риска для отбора проверяемых субъектов при проведении выборочной проверки и на основании результатов анализа имеющейся в распоряжении контролеров органа информации, свидетельствующей о высокой степени риска нарушений законодательства и невозможности их выявления и (или) устранения иными формами контроля.
Только очень наивные граждане могли рассчитывать, что увлечение властей либерализацией зайдет так далеко, чтобы вообще избавить бизнес от проверок или кардинально сократить их число. Нормы Указа № 376 направлены на то, чтобы сосредоточить внимание контрольных органов на наиболее вероятных потенциальных нарушителях, не беспокоя попусту остальных плательщиков. Такой риск-ориентированный подход обычно обеспечивает максимальную эффективность контроля. Поэтому он так распространен в большинстве стран мира, в т.ч. на постсоветском пространстве. К примеру, в России он был введен еще в 2006-2010 гг., в Грузии – в 2011-м, в Казахстане – в 2016-м. Теперь дошла очередь и до Беларуси.
Как правило, для определения целесообразности назначения проверок выбираются объективные и субъективные критерии оценки степени риска. Первые зависят от степени риска в определенной сфере деятельности и не привязаны непосредственно к отдельным проверяемым субъектам, а вторые – от результатов деятельности конкретного проверяемого субъекта или объекта.
Отечественная методика формирования системы оценки степени риска утверждена постановлением Совмина от 22.01.2018 № 43 (хотя ее Указ № 376 требовал принять до 1.12.2017 г.). Лишь после этого государственные органы, наделенные контрольными функциями начали принимать приказы, устанавливающие критерии оценки степени риска для отбора проверяемых субъектов для проведения выборочных проверок. Указом № 376 предусматривалось, что эта работа буде завершена до 1 февраля т.г., но без опоздания не обошлось и тут.
В методике Совмина риск определен как возможность нарушения субъектом законодательства. При этом критериями оценки степени риска считается совокупность признаков, свидетельствующих о возможности такого нарушения, а индикатором высокой степени риска – уровень риска, превышение которого свидетельствует о высокой степени риска этого нарушения.
Такой подход несколько упрощен. В мировой практике риском для целей контроля обычно считается вероятность причинения вреда в результате деятельности проверяемого субъекта – с учетом степени тяжести его последствий. В частности, налоговый контроль рассматривает риск причинения вреда государству в связи с ненадлежащим исполнением налоговых обязательств.
Для выявления целей будущих выборочных проверок требуется система оценки рисков – комплекс мероприятий, проводимый контролирующими органами с целью определения степени риска. Субъекты с высокой степенью риска и будут отбираться для включения в планы выборочных проверок. Вопрос лишь в выборе оптимальных критериев, позволяющих достаточно точно выявлять потенциальных нарушителей, которые станут объектами проверок.
Система оценки степени риска включает также выявление риска, определение субъектов его имеющих, оценка степени риска для каждого из них, анализ имеющейся информации, а если потребуется – сбор дополнительной информации о субъектах с высокой степенью риска. Также придется анализировать возможности выявления и (или) устранения нарушений этими субъектами иными формами государственного контроля (надзора) без назначения выборочной проверки. Только после этого будут отбираться кандидаты на включение в планы выборочных проверок.
Например, Министерство по налогам и сборам приказом от 9.02.2018 № 20 утвердило отдельные критерии оценки степени риска для отбора проверяемых субъектов 7 категорий в зависимости от применяемого ими налогового режима и статуса, отдельно – для организаций и индивидуальных предпринимателей. Общие параметры такой дифференциации представлены в таблице:
Для оценки степени риска МНС будет использоваться такие источники информации как результаты анализа отчетности и сведений, представляемых проверяемым субъектом, в т.ч. посредством автоматизированных систем, результаты предыдущих проверок и иных форм контроля (мониторинг, разъяснительная работа), а также результаты анализа сведений, представляемых иными органами и организациями.
Новые критерии существенно отличаются от тех, которые применялись ранее для назначения плановых проверок. Напомню, ранее в Указе № 510 выделялись высокая, средняя и низкая группы риска, в т.ч. финансово-хозяйственной деятельности. При этом в первую группу автоматически попадали лица, осуществлявшие хотя бы один из 8 «высокорискованных» видов деятельности, в т.ч. в сфере финансов, строительства и некоторых видов торговли. Теперь налоговиков будут интересовать только оптовая и розничная торговля алкоголем и табачными изделиями, а также игорный бизнес (для которого сформулированы специальные критерии).
В основном критерии риска носят субъективный характер. Например, организациям, применяющим общеустановленную систему налогообложения по 5 «штрафных баллов» принесут случаи непредставления, несвоевременного или недостоверного представления налоговых деклараций, непредставление налоговым органам пояснений или запрашиваемых документов. Компрометирующим признаком налоговики сочтут 2 и более случая в течение года подачи уточненных налоговых деклараций, если в них размер налогового обязательства корректируется в сторону уменьшения.
Подозрительно будет выглядеть уровень налоговой нагрузки на доходы проверяемого субъекта в календарном году ниже ее среднего уровня в соответствующей отрасли (с учетом применяемой ставки НДС) или снижение налоговой нагрузки по сравнению с аналогичным периодом предыдущего года, если в целом по отрасли она стабильна или растет. Это довольно спорный тезис. С одной стороны, резкое снижение налоговой нагрузки может быть вызвано вполне законными объективными и субъективными причинами: от реализации неликвидного товара ниже себестоимости, существенного роста цен на сырье и материалы, получения права на льготы, начала новой деятельности до изменения экономической ситуации в стране. С другой стороны, как субъектам хозяйствования узнать, на кого равняться? Скажем, в России с 2006 г. регулярно публикуются средние значения налоговой нагрузки по отраслям. Сравнив их со своей налоговой нагрузкой (отношение суммы уплаченных налогов к полученной выручке) каждый плательщик может заранее знать, можно ли попасть в план выездных проверок. У нас же пока снабжать бизнес таким ориентиром МНС, кажется, не собирается. Но 3 балла риска за отклонение от неизвестного параметра можно получить. К тому же, не уточняется, насколько большим может быть отклонение. Следует учитывать и динамику изменения налоговой нагрузки. Ее снижение в нескольких периодах может свидетельствовать о применении схем ухода от налогов, а значит, о вероятной недобросовестности плательщика. Если же нагрузка сократилась в одном году, но затем начала расти, то, скорее всего, спад обусловлен временными трудностями.
Разумеется, среди критериев риска числится уровень среднемесячной зарплаты по предприятию ниже отраслевого уровня – тоже 3 балла.
В зону риска попадут те, кто сотрудничал с лицами, включенными в «лжепредпринимательский» реестр в случаях, предусмотренных Указом Президента от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств», а также компании, учредитель, руководитель, бухгалтер которых ранее являлся таковым в организациях, включенных в такой реестр.
По 3 балла риска получат организации, учредитель, руководитель, главный бухгалтер которых одновременно является руководителем, учредителем, главным бухгалтером других организаций, либо индивидуальным предпринимателем. А если эти должности или место учредителя занимают лица, ранее бывшие таковыми в компаниях, в отношении которых судом вынесено определение об открытии конкурсного производства и подготовке дела об экономической несостоятельности (банкротстве) к судебному разбирательству, и (или) признанных банкротами и (или) задолженность которых была признана безнадежным долгом и списана в соответствии с законодательными актами, то такое порочащее явление принесет 4 балла. Еще 2 балла риска добавит учредитель или руководитель - нерезидент Республики Беларусь.
Добавит баллов в копилку рисков наличие значительных нарушений, установленных в ходе последней проверки: 2 балла – если размер доначисленных налогов составляет до 500 БВ, а если больше – 3 балла.
Компании с оборотами свыше 80 тыс. БВ и тремя и менее сотрудниками получат 5 баллов риска, как и те, кто слишком часто «мигрирует» между налоговыми органами (2 и более раза за 2 года). Очевидно, такие действия в глазах налоговиков выглядят как попытки уклонения от налогообложения. Однако для «мигрантов» оправданием может служить наличие в республике «территориальных» льгот – в частности, для деятельности на территории малых городов и в сельской местности». Тем не менее, повышенное внимание налоговиков грозит любителям перемены мест, особенно, если их деятельность не характерна для региона регистрации или учредители, руководители и часть персонала не проживают на территории этого региона.
Еще более рискованным с точки зрения контроля является проведение реорганизаций (слияния, присоединение, разделение, выделение, преобразование – ст. 53 ГК). Подобные мероприятия, особенно разные варианты дробления бизнеса, столь часто совершаются с целью оптимизации налогообложения, что их оценили в 7 баллов.
В зоне особого внимания окажутся некоторые плательщики НДС. Так, среди критериев риска значится неуплата в течение календарного года НДС по товарам, ввозимым из ЕАЭС, при наличии сведений об их ввозе, возврат (зачет) НДС на общую сумму 1000 БВ в календарном году, наличие в оборотов по реализации товаров (работ, услуг) и НДС к уплате, равного нулю, либо подлежащего возврату, а также заявление к возврату значительной суммы НДС, при незначительных оборотах по реализации, т.е. составляющих не более 20% от суммы налога к возврату. Наличие 2 и более случаев в течение года несвоевременного выставления (невыставления) электронного счета-фактуры (далее – ЭСЧФ), повлекшее занижение объектов налогообложения также добавит 3 балла риска.
Рискованно быть плательщиком акцизов: начисление этого налога в размере свыше 4 000 БВ оценивается в 7 баллов, от 500 до 4 000 БВ – 5 баллов, до 500 БВ – 3 балла.
Добавляет риска использование налоговых льгот (мало ли кто как ими пользуется) и, разумеется, наличие убытков по итогам календарного года. Но совпадение расходов с доходами (95% и более) окажется еще более рискованным – 9 баллов. По-видимому, авторы методики уверены, что случайным такое совпадение не бывает и свидетельствует о «подгонке» показателей. Кстати, на практике порой так и происходит.
Схожие критерии сформулированы и для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, уплачивающих единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции единый налог на вмененный доход. Для них критерием риска является еще и смена режима налогообложения в течение 2 календарных лет, а для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН – приближение в календарном году (98% и более) к предельному значению валовой выручки, установленному Налоговым кодексом, позволяющему применять особые режимы налогообложения. Очевидно в глазах налоговиков такие метания и близость к лимиту выглядят попыткой сохранить право на УСН путем искусственного сдерживания выручки. Стало быть, не исключено, что часть выручки скрывается.
Для организаций игорного бизнеса, уплачивающих налог на доходы от лотерейной деятельности или от проведения электронных интерактивных игр в число критериев риска добавляется нарушение лицензиатом или его работником лицензионных требований и условий.
Для присвоения критерия в качестве календарного года используется календарный год, предшествующий году, в котором формируется план выборочных проверок.
Оценка степени риска осуществляется в отношении каждого субъекта, включенного в перечень. Степень риска субъекта определяется путем суммирования баллов по всем примененным к нему критериям оценки степени риска. При этом наличие статуса «Лучший плательщик налогов, сборов» автоматически снимает с чаши весов 30 баллов, что может существенно снизить шансы оказаться в числе выборочно проверяемых лиц.
Интересно, что если в старой редакции п. 7 Указа №510 наличие аудиторского заключения, содержащего безусловно положительное мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности могло избавить проверяемого субъекта, отнесенного к средней или низкой группе риска, от плановой проверки. Теперь такая возможность не предусматривается, хотя аудиторское заключение и должно как-то учитываться контролирующим (надзорным) органом при назначении выборочной проверки (п.9 Указа № 510 в ред. Указа № 376). Впрочем, в какой мере эта информация повлияет на решение ч
После оценки степени риска плательщик может быть включен в группу субъектов с высокой степенью риска осуществляется, если присвоенная ему степень риска превышает индикатор высокой степени риска, рассчитанный в соответствии с методикой Совмина, по формуле:
∑ Кп х КБп
ИВ = ПК х ------------------, где
ОК
ИВ – индикатор высокой степени риска;
ПК – повышающий коэффициент, но не менее 1,2;
Кn – количество субъектов с одинаковой степенью риска;
КБn – количество баллов, присвоенных каждому из субъектов с одинаковой степенью риска;
ОК – количество субъектов с риском, включенных в перечень.
Налоговые органы при расчете индикатора высокой степени риска, определяемого в порядке, установленном в методике формирования системы оценки степени риска, утвержденной Совмином, будет использоваться максимальный повышающий коэффициент – 1,2. К сожалению, понижающий коэффициент для низкой степени риска здесь почему-то не предусмотрен.
***
Утвержденные списки критериев – не догма. В дальнейшем, при необходимости их обещают актуализировать – в целях повышения эффективности критериев оценки степени риска, а также обеспечения соответствия их законодательству, в том числе с учетом изменения условий функционирования субъектов. Так что в перспективе здесь могут появиться и факторы, которые в современной практике контроля считаются не менее серьезными признаками недобросовестности и участия в схемах ухода от уплаты налогов: наличие «массового» учредителя, руководителя и юридического адреса, сотрудничество с взаимозависимыми и контролируемыми лицами, внешними и внутренними оффшорами, демпинговые цены и т.п. Впрочем, пока не окончена кампания либерализации, хватит и тех критериев, которые сейчас установлены.