Древняя самурайская мудрость гласит «Делай, что должен и ни о чем не сожалей». Конечно, нельзя требовать, чтобы бизнесмены и бухгалтеры следовали кодексу бусидо. Но хоть бы от Налогового кодекса и бухгалтерских стандартов сильно не отклонялись. Потому что попытки вернуть упущенные когда-то возможности порой оборачиваются всяческими неприятностями.
Пример тому – постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда РБ от 15.11.2023 по делу № 155ЭАП2334.
Дело было так. По итогам проверки сотрудники ДФР доначислили ООО «Р» 40,2 тыс. рублей, в том числе 37,8 тыс. рублей налога на прибыль и около 2,5 тыс. – пени. Проверяющие сочли фиктивными документы, на основании которых в компании начислялась ускоренная амортизация по отдельным объектам основных средств с поправочным коэффициентов 2.
Изначально амортизация в ООО за 2019-2020 годы начислялась без всякого коэффициента. Потом общество скорректировало амортизацию за 2019 год на 210 тыс. рублей и внесло изменения в налоговые декларации. Это, по мнению проверяющих, повлекло занижение налоговой базы и неполную уплату налога на прибыль за 2019 год.
В ООО с такими выводами не согласились и попытались оспорить их в суде. Но напрасно. При рассмотрении дела во всех инстанциях выяснилось что документы, касающиеся начисления амортизации, в частности, приказ о создании амортизационной комиссии и протоколы ее заседания, содержащие решения об изменении способа начисления амортизации основных средств, корректировке годовой нормы амортизации за 2019 год и установлении поправочного коэффициента 2 к срокам службы, датированные 03.01.2019 г., созданы на 2 года позже. Незадолго до составления бухгалтерской справки от 31.12.2021 г., на основании которой была пересчитана амортизация.
То есть, общество под видом исправления ошибки прошлых лет необоснованно пересмотрело суммы амортизации и, соответственно, неправомерно пересчитало налог на прибыль за 2019 год.
Большая круглая улика
За доказательствами далеко ходить не пришлось. Контролеры представили суду заключения эксперта Госкомитета судебных экспертиз, который установил, что приказы и протоколы о начислении в 2019-2020 гг. ускоренной амортизации составлены и подписаны не ранее октября 2021 года. Тогда же на них была поставлена печать. Но только в конце 2021 г., что показала экспертиза. В придачу бухгалтер, работавший в 2019 году, подтвердил, что не подписывал эти документы, а его преемник признался, что состряпал их позднее – в том самом 2021 году по указанию директора.
Кому и зачем пришла в голову светлая мысль для пущей важности ставить печать на локальные документы компании, суд уточнять не стал. Но излишнее рвение в оформлении липовых документов привело лишь к оставлению дополнительных улик. Не стоило перегибать с правилами делопроизводства и, одновременно, пренебрегать ими. С одной стороны, декрет № 7 вообще позволяет обходиться без печати. Но в данном случае решение о применении печати в компании оформить не удосужились, а фактически ее шлепали, где надо и не надо. Вероятно, полагали, что это произведет впечатление достоверности. Кто бы мог подумать, что контролеры проведут экспертизу времени составления документов и проставления оттиска печати. Спасибо, хоть не дошло до обвинения в служебном подлоге, но кому-то другому может и не повезти.
Finders keepers, losers weepers
Белорусское законодательство позволяет весьма вольно выбирать способы и методы начисления амортизации, а также сроки, исходя из которых она начисляется. В частности, можно увеличить или уменьшить срок полезного использования путем умножения нормативного срока службы на коэффициент, соответствующий группе основных средств (для зданий и сооружений – от 0,8 до 1,2, а остальных групп – от 0,5 до 1,5). Кроме того, можно применить к месячной норме амортизационных отчислений поправочный коэффициент от 0,5 до 2 – на усмотрение комиссии. Но такой коэффициент можно применять лишь при наличии отклонений от установленных изготовителем или собственником базовых режимов работы основных средств (п. 25 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов № 37/18/6).
Вопросы выбора сроков службы и применения коэффициентов находятся в компетенции комиссии для проведения амортизационной политики, которую обязаны создавать все организации (п. 6 Инструкции № 37/18/6). Результаты ее работы оформляются протоколами, в которых содержатся ссылки на записи в учетной политике организации и соответствующие первичные учетные документы. Комиссия вправе пересматривать нормативные сроки службы и/или сроки полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике возможности их пересмотра с начала отчетного года (п. 24 Инструкции № 37/18/6). Но на практике такие комиссии часто существуют весьма формально, а все амортизационные вопросы бухгалтеры решают сами – как можно проще для себя.
Однако выбор допустимых вариантов учетной политики, в том числе, касающихся амортизации – важная часть общей стратегии налогового планирования. Она может дать вполне сбалансированные и относительно безопасные результаты – если очень постараться и немного повезет (хотя бывает и наоборот). Нужно лишь увязать управленческие задачи с учетной политикой. Но если менеджмент и бухгалтерия не координирую свои действия, то учетная политика создается весьма формально. Тем не менее, ее придется соблюдать и изменить можно только в следующем году, как предписывают закон «О бухгалтерском учете» и НСБУ № 80. Так что принимать подобные решения лучше вовремя.
Ошибка ошибке рознь
Разумеется, если в определении амортизируемой стоимости, нормативного срока службы или срока полезного использования основных средств обнаруживается ошибка, ее следует исправить. Это делается в месяце обнаружения ошибки путем пересчета сумм ранее начисленной амортизации с отражением в бухучете в установленном порядке. Для ретроспективного изменения учетной политики нужны вполне конкретные причины – появление новой информации или изменением обстоятельств, на которых основывалась учетная оценка. Одного желания увеличить затраты и сэкономить на налогах тут маловато.
Если речь идет о корректировках, обеспечивающих снижение затрат и, соответственно, увеличение налогов, контролеры, разумеется возражать не станут. Иногда такие корректировки прямо предусматриваются постановлениями, скажем, о неначислении амортизации, которые порой опаздывали на пару-тройку месяцев.
К примеру, если из-за отсутствия грамотного налогового планирования когда-то не позаботились предусмотреть в учетной политике применение ускоренной амортизации, то такое решение ошибкой не является. И исправлять управленческий недосмотр бухгалтерскими методами не всегда неправомерно.
Нет предела для основной цели
Увеличение затрат и любая другая корректировка, приводящая к уменьшению налогооблагаемой базы прошлых лет, вообще рискованное занятие. Это ясный сигнал для контролирующих органов: искать здесь! Каждая уточненная декларация превращает компанию в мишень проверки. А кто ищет, чаще всего, находит. В том числе – в случаях несоблюдения или неправомерного изменения учетной политики. Контролеры, по-видимому, вполне оценили полезность этого документа – не случайно в этом году организации обязали в 30-дневный срок представлять в ИМНС изменения и дополнения.
Если кто-то думает, что это очередная бессмысленная процедура, то он сильно заблуждается. Вы только сдайте куда следует свою учетную политику и изменения в нее. А там разберутся, не являются ли целью ваших креативов неуплата, занижение, зачет или возврат налогов. То есть, те самые действия, которые позволяют налоговикам корректировать сумму налогов.
До сих пор в списке случаев применения п. 4 ст. 33 НК не встречалось использование ускоренной амортизации. Не упомянуты они и в постановлении Совмина № 465. Но дальнейшее расширение горизонта действий, квалифицируемых как схемы ухода от налогов, всего лишь вопрос времени. Ведь манипуляции, казавшиеся законными, благодаря ряду нормативных поблажек, редко выдерживают испытание принципом основной цели. Который, кстати, тоже действует задним числом...