Во многих странах создаются особые налоговые режимы для малого бизнеса и самозанятых. Действующие в разных странах режимы упрощенного налогообложения могут отличаться, но имеют много сходных черт и обычно строятся на общих принципах. Однако упрощенные режимы часто оказываются не такими уж простыми, а результаты их распространения не совсем соответствуют ожиданиям государства. Считается, что цель «упрощенки» – снизить налоговую нагрузку и издержки налогового администрирования для субъектов малого предпринимательства, что должно стимулировать легальный бизнес.
С момента своего появления упрощенная система налогообложения быстро стала весьма популярной, Но одновременно она оказалась удобным и очень соблазнительным инструментом в разнообразных схемах минимизации налогов. Поэтому особый интерес представляют доклады ОЭСР, в которых анализируется опыт применения упрощенных налоговых режимов в разных странах.
Например, эксперты ОЭСР в докладе The design of presumptive tax regimes in selected countries проанализировали 20 упрощенных налоговых режимов в 11 странах Европы, Латинской Америки и Африки. Эти схемы широко востребованы. Например, по данным обзора ОЭСР к 2022 г. в Аргентине упрощенными режимами пользовалось более 5,5 млн субъектов, Бразилии – более 19 млн микро-, малых и средних предприятий, в Мексике – 2,8 млн., во Франции – почти 2 млн., в Италии – более 1,5 млн., в Тунисе – 427 тыс., в Уругвае – 106,2 тыс., в Колумбии – свыше 76,3 тыс., в Коста-Рике – 80 тыс., в Венгрии – 133 тыс.,
Для сравнения, в Беларуси число организаций, применявших УСН выросло с 62,5 в 2016 г. до 69,5 тыс. в 2021-м, а ИП – с 133,8 тыс. до 198,7 тыс., т.е. до 39,5% всех юрлиц-налогоплательщиков или 68% предприятий МСП, а также 72,3% ИП. К сожалению, данные за 2022 – 2023 гг. не публиковались. Между тем именно в это время правила применения УСН существенно ограничиваются и последствия этих мер будут иметь серьезное значение для экономики. Имеются только отрывочные сведения. Например, по данным МНС в 2022 г. в Минске применяли УСН около 25 тыс. организаций – почти столько же, сколько годом ранее, а число ИП, пользовавшихся этим режимом, сократилось с 66,7 тыс. до 36,2 тыс. В Брестской области доля налога при УСН сократилась за этот же период с 4,6 до 3,8%, а сумма сократилась с 91,7 млн рублей до 88,5 млн., в Минской области – с 2,9 до 2,5% и с 149,9 млн до 142 млн рублей соответственно.
Все «упрощенки» просты одинаково
Почти все режимы, рассмотренные в обзоре ОЭСР, предназначены для микробизнеса. Кроме того, в Аргентине, Тунисе, Уругвае также применяются специальные режимы для самозанятых работников, которые, как правило, не вправе применять наемный труд. Кроме того, в ряде стран упрощенные налоговые режимы, за исключением предназначенных для самозанятых, не запрещая напрямую наем работников, предусматривают ограничения на численность персонала или на расходы на него. По мнению экспертов ОЭСР, введение таких лимитов может иметь нежелательные последствия, так как способствует найму работников без каких-либо формальных соглашений с ними. Так что проблема нелегальной занятости и «зарплат в конвертах» характерна не только для Беларуси.
Отметим, что «самозанятость» в некоторых странах является скорее аналогом статуса индивидуальных предпринимателей в РБ.
Категория «Замещено режимом» – стандартное налоговое соблюдение заменяется взносом режима УСН и налоговой декларацией.
Категория «(Частично) освобождено от налога» – регулирование режима УСН (частично) освобождает зарегистрированного налогоплательщика от конкретного налога без включения замещающего налога в платежи данного режима.
Категория «Освобожденные от налоговой системы» – общая налоговая система освобождает зарегистрированного налогоплательщика от соблюдения налогового законодательства.
Категория «Оплачивается отдельно» – стандартное налоговое соответствие предусмотрено по конкретному налогу; он остается за пределами предполагаемого режима УСН.
Категория «Оплачивается отдельно (с налоговыми льготами)» – хотя тот или иной налог взимается независимо от режима УСН, налогоплательщики могут получить выгоду от снижения налогов.
Категория «Прочие» – налоги, частично замененные УСН, или налоговые платежи, которые (частично) включены в налоговую отчетность режима УСН, все равно определяются стандартными налоговыми правилами.
Режимы, нацеленные на все некорпоративные и зарегистрированные предприятия, предусматривающие различные налоговые режимы для этих двух групп, рассматриваются как отдельные режимыЛимиты и критерии
В основном упрощенные налоговые режимы предполагают либо применение ставки к обороту (как и в РБ), либо единовременные выплаты – так построено упрощенное налогообложение в 15 из 20 рассматриваемых в обзоре примеров. Остальные 5 либо сочетают оба варианта, либо используют другие экономические показатели. Например, в Коста-Рике налоговая база определяется на основе вложений бизнеса в промежуточные товары и расходов на персонал, а в Мексике – по чистой прибыли. Например, в Венгрии для применения режима KATA установлен лимит годового оборота в 18 млн форинтов, в ЮАР – 1 млн рандов (у обеих стран – около 45,5 тыс. €), в Тунисе – 100 тыс. динаров (около 29,8 тыс. €), в Италии – 85 тыс. €.
Для самозанятых, как правило, вводятся единовременные платежи. У такого варианта есть 2 преимущества: они прозрачны и не требуют ведения бухгалтерии. Микропредприятия, чаще всего платят налог с оборота или валового дохода (включая доходы от финансовых операций, аренды и т.д.). В основном упрощенные режимы предполагают освобождение от стандартного персонального или корпоративного налога на доходы. Единственное исключение – налоговый режим, применяемый к микропредприятиям во Франции: он интегрирует налоговую базу (оборот с поправкой на издержки) в расчет стандартного налога на доход физического лица.
Зачастую мелкий бизнес освобождается от НДС, однако в разных юрисдикциях по-разному. В одних странах освобождение полное, в других – в зависимости от размера оборота. Второй вариант применяется в Колумбии и во Франции, а до недавних пор существовал и в Беларуси.
Почти все упрощенные налоговые режимы могут применяться бессрочно при условии соблюдения необходимых критериев.
Экономисты считают наилучшей практикой применение упрощенного режима налогообложения к широкому кругу бизнесов, за исключением высокоприбыльных компаний или высококвалифицированных профессий. Например, в Аргентине режимом Monotax не вправе пользоваться импортеры, в Венгрии режим KATA исключает операции с недвижимостью и ее арендой, мексиканский RESICO – работу через цифровые платформы. В ЮАР возможность применения упрощенного режима вообще не ограничивается какими-либо секторами, но это скорее исключение
В Колумбии применять УСН не вправе компании финансового сектора (включая деятельность по управлению активами, финансовое консультирование, факторинг, микрокредитование), энергетические компании, импортеры топлива, торговля автомобилями, оружием, отходами, ломом и металлоломом, утилизация материалов и сбор мусора.
Во Франции режим микроналога не применяется при осуществлении некоторых видов финансовой деятельности, сделок с недвижимостью и предметами искусства.
В Италии можно применять УСН при осуществлении большей части деловой, профессиональной и творческой деятельности. Исключения: сделки с недвижимостью, торговля новыми автомобилями, солью, табачными изделиями, виды деятельности, облагаемые специальными режимами НДС или НДФЛ (например, сельское хозяйство и рыболовство), услуги таксофона, издательская и аукционная деятельность, развлечения, связанные с туризмом, перепродажа бывших в употреблении предметов, произведений искусства и антиквариата и т. д.
Для сравнения, в РБ, помимо лимита численности работников и размера выручки, существует еще 25 различных ограничений на применение УСН, в т.ч. по видам деятельности, особенностям совершения отдельных операций, реорганизации путем присоединения, участию и контролю других лиц,
Борьба с дроблением
Одна из важнейших задач, которые приходится решать странам, где применяется УСН – борьба с дроблением бизнеса. Ведь первое, что приходит в голову предпринимателям, когда они сталкиваются с предельным значением выручки, как условия применения «упрощенки» – это разделить компанию на части. Помешать этому можно по-разному. В некоторых странах устанавливают лимит на количество единиц бизнеса, которые могут управляться одним налогоплательщиком (например, в Аргентине – не более трех), в других вводятся лимиты на оборот по «зонтичному» принципу, охватывая все бизнесы налогоплательщика, например, в Бразилии и Колумбии. Кроме того, в этих странах предприятия, образовавшиеся в результате разделения компании, произошедшего за последние 5 лет, не имеют права на применение УСН. Бывают еще более категоричные меры. Так, условием применения налоговых режимов Monotax в Уругвае, SIMEI в Бразилии и RESICO в Мексике является принцип «один владелец – один бизнес».
В Бразилии и Колумбии режимы УСН устанавливают ряд положений, гарантирующих, что порог приемлемого дохода применяется во всем мире, когда владелец бизнеса владеет или управляет другими компании, кроме зарегистрированных или подающих заявку на регистрацию в режиме УСН. В ЮАР, Мексике (RIF и RESICO) и Уругвае (Monotax) членам партнерства разрешается регистрироваться в упрощенном режиме только если оборот товарищества ниже порога приемлемости УСН.
Чтобы снизить риск занижения компаниями налогооблагаемой базы, в ряде стран вводятся дополнительные критерии, коррелирующие с доходом и которые сложно сфабриковать. В Аргентине для таких целей используется площадь коммерческих помещений, потребление электроэнергии и годовой размер арендной платы. В Коста-Рике и Уругвае есть ограничения на размеры активов. В ряде стран собственниками компаний, применяющих УСН, могут быть только физические лица.
Для самозанятых критерии еще более жесткие. В частности, регуляторы стремятся не позволить злоупотреблять режимами самозанятости в ситуациях, когда фактически речь идет об обычных отношениях найма. В Италии с этой целью самозанятым запрещено в качестве основного клиента иметь текущего или бывшего работодателя, при использовании режима KATA в Венгрии с 2022 г. просто нельзя предоставлять услуги не потребителям-физлицам, а компаниям.
В той или иной степени аналогичные инструменты применяются и в РБ. Но, поскольку их оказалось недостаточно, пришлось прибегнуть к внедрению в законодательство принципа "основной цели". Впрочем, схема дробления была прямо названа сомнительной лишь спустя 2,5 года. Так что главное белорусское «ноу-хау» в этой сфере – введение данного принципа задним числом и привлечение субъектов хозяйствования к ответственности за схемы, не бывшие запрещенными на момент их применения.
Медлу тем, существуют и менее радикальные способы ограничения злоупотреблений упрощенными режимами налогообложения. Например, специалисты ОЭСР считают наилучшими практикамит секторальные коэффициенты, которые позволяют согласовать налоговое бремя со средней прибыльностью разных видов деятельности. Иногда это разграничение носит достаточно общий характер: во Франции, например, выделяют ставки и лимиты по обороту для трех групп микропредприятий: продажи или аренда недвижимости; предоставление услуг; получатели некоммерческой прибыли. В других странах бывает гораздо больше групп. Например, в Коста-Рике их 22 – все с разными ставками налога. Кроме того, некоторые юрисдикции вводят для микропредприятий более низкую ставку налога и затем постепенно повышают ее до целевой – предполагается, что это стимулирует формальную регистрацию бизнеса. Наконец, по мере роста оборота компании страны могут применять прогрессивную шкалу налогообложения, чтобы малый бизнес не избегал перехода на стандартный налоговый режим, когда приближается к общему порогу по обороту, установленному для малого бизнеса. Такой «постепенной адаптации» также способствуют переходные периоды, установленные для смены упрощенного налогового режима на стандартный, когда бизнес перестает соответствовать критериям малого.
Еще один способ бороться с занижением налогооблагаемых оборотов – стимулирование бизнеса выдавать электронные чеки и получать выплаты только по безналичному расчету. Например, в Аргентине это обязательное требование. Там для выставления счетов используется специальное приложение (похожий механизм введен в РБ для «самозанятых» плательщиков НПД). В Колумбии с этой целью предусмотрен налоговый вычет.
На каждую «упрощенку» свои сложности
Несмотря на то что цель упрощенных налоговых режимов, как и следует из их названия, в том, чтобы облегчить для микро- и малого бизнеса соблюдение налогового законодательства, часто эти режимы все равно страдают от чрезмерной сложности, полагают специалисты ОЭСР. Это мешает, в частности, охватить самые низкодоходные группы самозанятых, у которых ограничены управленческие навыки, и вовлечь их в формальную экономику. Сложность мешает мониторить соблюдение правил и, соответственно, предотвращать уклонение от налогов.
Обычно чрезмерная сложность обусловлена запутанными методами расчета налоговой базы, крайне специфическими и труднопроверяемыми критериями отбора или пересекающимися целевыми группами. Еще больше проблем обусловлена частым пересмотром правил, который создает неопределенность и мешает соблюдению законодательства.
Проблемы возникают и тогда, когда масштаб упрощенных налоговых режимов бывает или слишком узким, или слишком широким. В первом случае возникает своеобразное «налоговое неравенство», когда похожие бизнесы подпадают под разные налоговые ставки. Во втором, напротив, разные компании и работники оказываются объединены в одну группу – тогда бизнесы с разными возможностями сталкиваются с одинаковым налоговым и административным бременем.
При этом многим юрисдикциям не хватает данных для оценки эффективности применяемых режимов, а исследований, посвященных этой проблеме, не так много, пишут экономисты. Это касается как самых простых индикаторов, таких как число зарегистрированных бизнесов, так и регулярных мониторингов исполнения действующих правил. Особенно полезными могли бы стать опросы бизнеса, функционирующего в неформальном секторе, считают эксперты ОЭСР. Например, исследование неформального сектора в Аккре – столице Ганы показало, что там предприниматели, кроме налога в упрощенном режиме, платят еще целую серию других платежей, которые оказались регрессивными. По мнению экономистов ОЭСР, упрощенный налоговый режим в стране был бы гораздо эффективнее, если бы в него были интегрированы региональные налоги и сборы.
Напомню, в РБ применение «упрощенки» не избавляет от уплаты налога на прибыль с дивидендов и доходов по ряду финансовых операций, «ввозного» НДС, налога на недвижимость по капитальным строениям, сданным в аренду, или с площадей свыше 1000 кв.м, а также экологического налога.
Упрощение администрирования налогов для малого бизнеса – за счет онлайн-инструментов (приложений, чатов с налоговыми консультантами), разрешений на выплату налогов «в рассрочку» или по нестандартному расписанию, по мнению аналитиков ОЭСР считается наилучшим способом предотвращения нарушений.